3.5. Uprzednie porozumienia cenowe jako narzędzie zarządzania ryzykiem

Mimo wzmożonego zainteresowania ze strony Ministerstwa Finansów kwestiami dokumentacji cen transferowych, niewielu podatników pamięta lub wie, że mają do dyspozycji narzędzie, jakim jest tzw. uprzednie porozumienie cenowe (z ang. Advance pricing agreement, czyli APA). Jest ono swego rodzaju umową pomiędzy podatnikiem a administracją podatkową, w której określone są warunki transakcji z podmiotami powiązanymi, a w szczególności metoda kalkulacji ceny transakcyjnej. Zawarcie takiego porozumienia umożliwia wyeliminowanie ryzyka związanego z konsekwencjami uznania stosowanych cen za nierynkowe podczas kontroli podatkowej.

Rodzaje APA

Możliwość korzystania z uprzednich porozumień cenowych istnieje już stosunkowo długo, bo od 1 stycznia 2006 r., na skutek wprowadzenia do ordynacji podatkowej całego działu IIA zatytułowanego „Porozumienia w sprawach ustalenia cen transakcyjnych”.

Przewidziane są trzy rodzaje porozumień:

  • jednostronne
  • dwustronne oraz
  • wielostronne.

Porozumienia jednostronne odnoszą się jedynie do podmiotu składającego wniosek, a więc nie eliminują ryzyka np. zakwestionowania ceny przez administrację podatkową sprawującą władzę nad zagranicznym podmiotem powiązanym (tj. u drugiej strony transakcji). Pozostałe porozumienia wydawane są natomiast po uzyskaniu zgody od właściwego organu zagranicznej władzy podatkowej na zatwierdzenie prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej pomiędzy danymi podatnikami. Gdy mamy do czynienia z jednym podmiotem zagranicznym, mowa jest o porozumieniu dwustronnym, natomiast gdy dotyczy to większej liczby podmiotów, zawierane są tzw. porozumienia wielostronne. Zgodnie z informacjami uzyskanymi od Ministerstwa Finansów obecnie porozumienia dwustronne cieszą się największym zainteresowaniem. Jako że porozumienia te są zależne od zgody obcej administracji podatkowej, ustawodawca przewidział sposób postępowania w przypadku jej nieotrzymania. Podatnik ma do wyboru wycofanie wniosku lub jego zmianę (odpowiednio na wniosek o porozumienie dwustronne lub jednostronne).

Wniosek o zawarcie APA

Cała procedura zawarcia porozumienia wszczynana jest na wniosek podatnika skierowany do ministra właściwego do spraw finansów publicznych, a jej pozytywny wynik oznacza potwierdzenie prawidłowości wyboru metody ustalania cen transakcyjnych. Należy podkreślić, że porozumienia te mogą dotyczyć jedynie transakcji przyszłych lub rozpoczętych, lecz nieobjętych postępowaniem podatkowym, kontrolą podatkową, postępowaniem kontrolnym prowadzonym przez organ kontroli skarbowej lub postępowaniem przed sądem administracyjnym. Podatnik powinien więc zainteresować się zawarciem takiego porozumienia stosunkowo wcześnie, najlepiej przed planowaną transakcją, tym bardziej że sporządzenie kompletnego wniosku jest w praktyce czasochłonne. Podatnik powinien wskazać w nim wybraną przez siebie metodę ustalania ceny transakcyjnej (ma on do wyboru metody określone przez ustawy o podatkach dochodowych) oraz przedstawić równocześnie propozycję jej stosowania. Zgodnie z art. 20f § 1 ordynacji podatkowej prawidłowy wniosek zawiera:

  • opis sposobu  stosowania  proponowanej  metody  (włącznie  z  prognozami  finansowymi  oraz  analizą  danych porównawczych)
  • opis warunków ustalonych pomiędzy podmiotami, pełnionych przez nie funkcji, ponoszonych ryzyk oraz zaangażowanych aktywów, a także realizowanej strategii gospodarczej, sytuacji gospodarczej uwzględniającej dane transakcji zawieranych przez podmioty niepowiązane, struktury organizacyjnej i kapitałowej podmiotów oraz stosowanych przez nie zasad rachunkowości finansowej
  • dokumenty o istotnym wpływie na warunki transakcji
  • propozycję okresu obowiązywania porozumienia
  • wykaz podmiotów powiązanych oraz ich pisemną zgodę na przedłożenie organowi dokumentów dotyczących decyzji i ewentualnych wyjaśnień
  • opis założeń krytycznych.

Nie sposób nie zauważyć, że część elementów niezbędnych do ujęcia we wniosku pokrywa się z elementami dokumentacji podatkowej, dlatego istotne jest odpowiednio wczesne przygotowanie się do złożenia wniosku, aby zawarte w nim opisy i dane dokładnie odzwierciedlały rzeczywiste zdarzenia gospodarcze.

Podatnik, który chciałby uzyskać porozumienie cenowe, lecz posiada wątpliwości co do np. zakresu niezbędnych informacji, może zwrócić się o ich wyjaśnienie jeszcze przed złożeniem wniosku. Taką możliwość należy oceniać pozytywnie, biorąc pod uwagę stosunkowo niską popularność porozumień cenowych, co przekłada się na brak wyczerpujących informacji w tym zakresie. Również właściwy organ już po otrzymaniu wniosku może poprosić podatnika o odpowiednie wyjaśnienia lub dokumenty uzupełniające, jeśli niektóre z kwestii przedstawionych we wniosku budzą jego wątpliwości. Może to również nastąpić na tzw. spotkaniu uzgodnieniowym, z którego sporządza się protokół. Z informacji uzyskanych od Ministerstwa Finansów wynika, że takie spotkania mają miejsce stosunkowo często również w odniesieniu do wątpliwości wysuwanych przez podatnika, ponieważ pozwalają one na jaśniejsze określenie oczekiwań stron w stosunku do porozumienia oraz podjęcie decyzji co do kontynuacji postępowania.

Wydanie decyzji w sprawie APA i jej zmiana lub uchylenie

Postępowanie w sprawie APA kończy się wydaniem decyzji, jeśli wszystkie przesłanki zostały spełnione, a organ nie ma dalszych uwag co do warunków zawartych we wniosku. Postępowanie powinno zostać załatwione bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu 6 miesięcy, roku lub 18 miesięcy odpowiednio dla porozumienia jednostronnego, dwustronnego lub wielostronnego. Decyzja określa ramy czasowe jej obowiązywania – maksymalny okres objęty decyzją nie może przekraczać 5 lat, przy czym nie może ona dotyczyć okresu sprzed dnia złożenia wniosku. Warto zwrócić uwagę, że podatnik może złożyć wniosek w sprawie odnowienia decyzji. Wniosek taki powinien zostać złożony najpóźniej 6 miesięcy przed wygaśnięciem terminu obowiązywania decyzji.

Posiadanie porozumienia daje podatnikowi pełne bezpieczeństwo odnośnie do stosowanych przez niego warunków i cen w transakcjach z podmiotami powiązanymi pod warunkiem rzeczywistego stosowania zasad opisanych we wniosku 

i ustalonych w porozumieniu. Zmniejsza też obowiązki dokumentacyjne ze względu na to, że, fiskus dostał już do swojej dyspozycji dane dotyczące realizowanych transakcji, bowiem decyzję doręcza się również naczelnikowi urzędu skarbowego i dyrektorowi urzędu kontroli skarbowej właściwych dla podmiotów krajowych.

Mimo iż istnieje ryzyko zmiany lub uchylenia decyzji na skutek zmiany stosunków gospodarczych powodującej rażącą nieadekwatność wyboru metody ustalania ceny transakcyjnej lub określonych warunków, to z uzyskanych informacji wynika, że do tej pory takie zdarzenia następowały wyłącznie na wniosek podatnika. Dotychczas nie stwierdzono również wygaśnięcia decyzji z urzędu z powodu niestosowania porozumienia, metody ustalania ceny transakcyjnej lub niespełnienia warunków określonych w porozumieniu. Można więc postawić tezę, że ryzyko zakwestionowania stosowania takiej decyzji jest bardzo małe, co należy tłumaczyć tym, iż podatnik zainteresowany uzyskaniem porozumienia z pewnością dochowuje należytej staranności przy wypełnianiu wniosku. Ponadto, ewentualne zastrzeżenia organu dotyczące nierynkowości warunków są już przedstawiane na etapie postępowania – organ zawiadamia o tym wówczas podatnika, przedstawiając uzasadnienie faktyczne i prawne, a ten ma 30 dni na zmianę wniosku lub złożenie dodatkowych wyjaśnień i dokumentów.

(Nie)popularność APA

Pomimo iż wydaje się, że APA jest rozwiązaniem bardzo atrakcyjnym, statystyki pokazują, że nie jest to narzędzie często wybierane przez podatników. W sierpniu 2016 roku Ministerstwo Finansów ujawniło, że na dany moment obowiązywało jedynie 17 porozumień. Z 53 postępowań w tym zakresie 39 zakończyło się wydaniem pozytywnej decyzji, pozostałe zostały umorzone lub zakończone w inny sposób. Z nieoficjalnych informacji uzyskanych od komórki organizacyjnej Ministerstwa Finansów wynika, że na moment przygotowywania niniejszego opracowania wydano łącznie 40 pozytywnych decyzji, a więc liczba ta wzrosła jedynie o 1 przez kilka miesięcy. Liczby te w porównaniu ze statystykami z Luksemburga czy z Holandii wydają się bardzo skromne. W państwach tych w samym tylko roku 2014 liczba zawartych porozumień przekroczyła 200. Na taką sytuację w Polsce ma wpływ kilka czynników, a mianowicie wysokie opłaty od wniosku (mieszczą się one w przedziale od 5 tys. do nawet 200 tys. zł), stosunkowo długi okres rozpatrywania wniosku (jest to spowodowane także wielkością komórki organizacyjnej zajmującej się APA w Ministerstwie Finansów), obawy przed ujawnieniem poufnych danych organowi rozpatrującemu wniosek (które w praktyce są poufne i nie są przekazywane do komórek odpowiedzialnych za kontrole podatnika) oraz niepewność rozstrzygnięcia. Niepopularność APA może być również spowodowana preferowaniem przez podatników sporządzania dokumentacji cen transferowych, zamiast prowadzenia w tym zakresie dość skomplikowanego i czasochłonnego postępowania, ponieważ dobrze przygotowana dokumentacja również w dużej mierze zabezpiecza realizowane transakcje (choć jest to jednak mniejszy poziom ochrony niż w przypadku APA). Niemniej jednak warto zwrócić uwagę na APA w sytuacji, gdy wchodzące w grę kwoty są wysokie i gdy brak jest podmiotów porównywalnych lub gdy transakcje okazują się być na tyle unikalne, że trudno jest określić dla nich rynkową cenę. Wówczas jedynie uzyskanie APA zagwarantuje podatnikowi uznanie rynkowości stosowanej przez niego ceny.

 

Powrót do spisu treści ⇒

Zapisz się na newsletter

Będziesz otrzymywać informacje o nowych artykułach, usługach oraz alertach.

Zapoznałem się z informacją prawną oraz warunkami użytkowania publikacji

FreshMail.pl